01 前言

各位小伙伴们，大家好呀！

上一篇文章，我为大家介绍了该如何确定租赁期？

知识链接：租赁准则 | 如何确定租赁期？

本篇文章，终于要开始介绍租赁业务的会计处理了。

学懂了这篇文章的主要内容，能够帮你解决大部分简单的租赁问题。

现在，让我们进入新租赁准则学习的第三篇：承租人的会计处理。

02 何谓“上表”

首先，我们需要对租赁业务的会计处理有一个整体上的认知，然后再进入细节内容的学习。

这样安排，能够让我们站在更高的层次看问题，避免盲人摸象。

我们在第一篇文章中介绍过，新租赁准则最重要的变化就是“上表”。

这篇文章就带你了解，租赁业务是如何“上表”的？

所谓的“上表”，上的是资产负债表，其本质是资产与负债的同时膨胀。

所以，我们需要学习下面这一组概念：租赁负债VS使用权资产

03 先说租赁负债

租赁负债科目，所核算的内容是：尚未支付的租赁付款额的现值。

我们来好好解读一下这句话；

1、首先是“尚未支付的”

已经支付的费用自然就不属于负债了

在贷方阵营里，除了租赁负债外，它还有几个不同形态的兄弟。

预付账款：租赁期开始日之前预先支付的租赁付款额

银行存款：承租人发生的初始直接费用

预计负债：按预计将发生的为拆卸及移除租赁资产、复原租赁资产所在场地或将租赁资产恢复至租赁条款约定状态等成本的现值。

2、什么是租赁付款额

租赁付款额实际上就是我们正常理解的租金，它等于每期的租金*租赁期数。

这一部分的金额，在分录中体现为：

贷：租赁负债——租赁付款额

3、现值

为什么要折现？

实际上租赁业务是带有融资性质的，由于货币是有时间价值的，所以分期支付租金与一次性支付全部租金自然不是等价的。

考虑到实质重于形式这一原则，我们就需要把名义上的租金拆分成实质上的租金与本质上的利息。

如何简单理解？

租赁中分期支付的租金与收入准则可变对价中的重大融资成分的原理是一脉相承的。

我们可以将租赁业务看成是购买一项“商品”，只不过我们购买的不是这项商品本身，而是这项商品的“使用权”。

即：将商品的“使用权”视同为一项商品。

企业获得对租赁资产使用权的控制的那个时间点，相当于对方交付了商品，企业就此产生了付款义务，所以要确认一项负债。

企业购买商品时，更多情况下是“钱货两清”这类交易方式；但是在租赁业务中，分期支付租金才是更为普遍的现象。

所以，企业支付的钱看似全部是租金，实际上一部分是租金，另一部分是分期支付的利息。

折现后的金额与折现前原值的差额，在分录中体现为：

借：租赁负债——未确认融资费用

小结：

租赁负债由两个部分组成：

一部分是贷方：租赁负债【租赁付款额】；另一部分是借方：租赁负债【未确认融资费用】。

租赁负债是一个现值的概念，上述两个部分借贷相互抵消后的净额才是完整的租赁负债。

04 使用权资产

使用权资产，核算承租人持有的使用权资产的原价。

使用权资产的定义比较就“玄学”了，属于用定义解释定义。

实际上，增加这个科目就是为了与租赁负债进行配比，从而使得租赁业务能够“上表”。

使用权资产的核算是建立在租赁负债这一科目的基础上的，其与租赁负债的关系如下图所示：

其他因素主要是指，上文中提到的贷方阵营内不同形态的兄弟。

所以，使用权资产所核算的内容就是贷方内容之和，其借贷关系如下表所示：

05 承租人的会计处理

理解完这两个核心会计科目后，我们借助一个最简单的案例，进行租赁业务会计分录框架的学习。

案例：

蔡老板向包租婆租了一间店铺，租赁期为3年，每年的租金为60万元，年末支付租金，假设不考虑税费因素。

一、初始计量：

① 确认租赁负债的金额

租赁负债【租赁付款额】=60*3=180

假设，折现率为5%

将租赁付款额进行折现

=60*(P/A，5%，3)

=60*2.723

=163.38

租赁负债【未确认融资费用】

=180-163.38=16.62

② 确认使用权资产的金额

初始计量的分录如下：

二、后续计量

我们将资产与负债分成两条线走：

① 使用权资产，按照直线法计提折旧

计提折旧金额=163.38/3=54.46

借：制造费用/管理费用等     54.46

贷：使用权资产                  54.46

② 租赁负债

分期支付的本质，是借了一笔与使用权资产等额的163.38万元的借款，每年等额支付本金与利息。

则第一年的利息=163.38*5%=8.17

借：财务费用                         8.17     

贷：租赁负债-未确认融资费用   8.17

支付租金时，冲减租赁负债

借：租赁负债-租赁付款额      50

贷：银行存款                      50

③、科目余额

需要注意的是，租赁负债的期末贷方余额，反映承租人尚未支付的租赁付款额的现值。

所以，租赁负债的余额还可以这样计算：

=60*(P/A，5%，2)

=60*1.859

=111.54

计算结果中的差额0.01，是四舍五入导致的计算尾差。

④、整个期间的摊销表

各位小伙伴在实务工作中也可按此表的样式进行租赁业务的计算，方便日常的会计核算。

06总结

最后，我们通过一张关系图串联一下本篇文章所介绍的主要内容：

以上就是租赁交易最基本的模型框架啦！

后续的文章会对租赁负债与使用权资产的计量进行更进一步的讲解。

另外，关于租赁业务的更多细节也会在接下来的文章中进行系统的讲解

如：折现率该如何确定、租赁发生了变更该如何进行处理、短期租赁和低价值租赁是什么，等问题。

敬请期待！